在企业舞弊行为的识别与防范工作中，舞弊三角模型（Fraud Triangle） 是被国际广泛认可的分析工具。该模型由犯罪学家 Donald Cressey 在研究白领犯罪过程中提出，至今仍是内部审计、反舞弊调查及风险管理领域的基础理论。

该模型在 CIA考试 Part 1（内部审计基础）模块中列为核心考点。本文将从理论定义、实务识别路径、考试应用及内部控制建议四个方面，对舞弊三角模型进行系统阐述。

一、理论基础：舞弊三角的构成要素

舞弊行为的发生往往并非偶然，而是源于一组结构性条件的并存。舞弊三角模型指出：欺诈通常发生在以下三类因素同时存在的情境下。

要素 专业定义
压力 实施舞弊者因面临经济、职业或心理压力而产生舞弊动因
机会 企业控制环境存在缺陷，为舞弊行为的实施提供操作空间
合理化 行为人将舞弊行为自我正当化，从道德上“使其可接受”

模型逻辑：

只有在行为人有舞弊动机（压力）、有实施条件（机会）、且能说服自己其行为是正当的（合理化）时，舞弊才更可能发生。

该理论框架适用于各种舞弊情形，包括但不限于财务报表舞弊与资产侵占。

二、实务应用：三要素在不同舞弊场景中的识别逻辑

舞弊三角模型的价值在于为审计人员提供了一套系统化的风险识别路径。以下分别讨论其在两类典型舞弊行为中的表现特征：

1️⃣ 财务报表舞弊

此类舞弊通常由高层管理人员主导，其目标为操纵财务信息，以误导利益相关者或达成特定财务目标。
要素 实务表现
压力 资本市场盈利预期、业绩考核激励机制、违约条款触发风险（如流动比率）
机会 会计估计弹性大、内部审计独立性不足、外部审计配合度差
合理化 “短期调整，下期会平衡”、“粉饰业绩是为公司生存”
📌 审计要点： 评估管理层的报酬结构、预算执行压力，以及是否存在目标导向驱动的财务操控动因。

2️⃣ 资产侵占型舞弊

通常由中基层员工实施，目标为非法占有企业资产，形式包括现金挪用、虚假报销、伪造供应商付款等。
要素 实务表现
压力 个人债务、薪酬不满、裁员恐慌、生活成本上升
机会 岗位职责不分离、缺乏系统权限控制、监督机制不健全
合理化 “公司不会注意”、“自己应得的”、“他人也在做”
📌 审计要点： 检查资金/库存管理流程、关键岗位权限设置、强制轮岗和休假机制是否建立。

三、考试维度：CIA考点结构与出题趋势

在CIA考试中，舞弊三角模型属于 Part 1 – Section IV（欺诈风险） 模块下的高频考点，考查重点主要集中在以下维度：

考查类型 示例内容
概念识别题 判断下列选项中，哪一项属于“合理化”因素
场景判定题 某高管通过操纵应收账款确认时间以满足预期利润，该行为属于何种舞弊类型？相关要素如何匹配？
控制建议题 如何通过强化内部控制打破舞弊三角？
🎯 备考建议：
  • 掌握每个要素的概念、特征与表现；
  • 理解不同舞弊类型下三角元素的组合方式；
  • 熟悉审计应对措施的设计逻辑，尤其如何降低“机会”的发生概率。

四、控制策略：如何有效打破舞弊三角？

在三角要素中，“压力”与“合理化”较难通过制度直接干预，而“机会”是企业唯一可控的因素。因此，舞弊风险控制的重点应聚焦于：

✅ 1. 强化控制环境

建立清晰的治理结构与职责体系；

高层管理者传递“零容忍”文化，形成有效“Tone at the Top”。

✅ 2. 完善控制活动

职责分离（SoD），确保关键环节控制不集中于单人；

系统权限管理，减少越权操作空间；

审批流程配置应具备复核与痕迹记录机制；

引入RPA/数据分析技术，实现事前预警与异常交易识别。

✅ 3. 构建监督与响应机制

定期开展内部审计或专项反舞弊审计；

建立内部举报机制，保护举报人并强化反馈闭环；

对舞弊行为采取追责与整改复盘机制，传导组织成本。

🔚 舞弊三角模型不仅是分析工具，更是控制逻辑的核心支点

对于内部审计人员而言，舞弊三角模型不仅提供了舞弊行为的逻辑解释框架，更为我们提供了风险识别—控制设计—审计介入的完整思路链条。
  • 在实务中，应将该模型嵌入风险评估流程，识别高风险岗位与业务环节；
  • 在制度层面，应通过控制设计有效削弱“机会”因素；
  • 在考试备考中，理解其在财务舞弊与资产侵占两类情形下的适配性，是高分突破的关键点。
控制舞弊的起点，不在于猜测谁在撒谎，而在于设计出他无法撒谎的流程。